[摘要]本文是关于中国企业责任单位与考评的探索及问题的调查报告。调查主要围绕企业责任中心划分、责任心业绩评价指标、内部转移价格三方面进行。从调查结果中我们得出的启示有，企业划分责任中心和责任指标对要同时考虑责任考评的效果和考评的成本两方面因素;选择合适的指标作为内部转移价格将有助于企业责任会计运用的深化，而中国企业内部经营管理存在着很强的集权倾向，这是影响采用利润指标进行激励与控制的因素之一。另外，在责任会计的实施过程中有许多技术问题尚待解决。 
[关键词]责任会计 责任中心划分 责任中心业绩评价 内部转移价枯 
为了解我国责任会计应用的现状，并为确定我国责任会计研究的主攻方向提供明确思路，2000年初，我们在中国会计学会、中国总会计师协会的支持和指导下，在全国范围内对有关企业的会计人员进行了一次问卷调查。本次调查主要针对企业责任中心设置情况、贡任中心业绩评价依据和内部转移价格制定方法三个方面问题，共发出问卷必234份，收回77份，回收率为32·9%。我们对每道题目分别进行了无效问卷的剔除，下文中列出的合计数栏中填列的均为有效问卷数。从回收的有效问卷所代表的企业来看，涉及九大行业。这些企业分布于东部、中西部和老工业基地整个调查从问卷设计、寄发、回收到汇总分析，历时大半年。本文是最近完成的综合报告。我们认为，本次调查的结论，可以为我们进一步研究中国责任会计现状与未来发展提供有益的思考。 
一、责任中心划分 
企业实行责任会计可以在明确各成员、各单位责任的情况下，实施有效的成本费用控制、绩效考评和奖惩。其核心是合理划分责任中心，即实现责任主体的唯一化，最终细化责任，便于预算控制、考评工作的有的放矢。一方面，责任细分有利于每一个中心明确自身责任，可以避免相互推诱的情形;另一方面，不同性质的责任可细分程度也不同，并不是越细分越好。这部分题目试图反映中国企业在责任细化、固化这一环节所开展的工作及其效果。 
1．企业内最小的成本中心及成本指标的细化的最低层次 
表1 企业最小成本中心情况调查 (行业比较) 
从成本中心设置的总体情况上看 (见表1)，(1)中国企业最小的成本中心主要设到班组 (36·4%)和车间 (31·8%)级，这是比较合理的做法。一方面，成本中心不能局限至分厂或厂一级，因为这种过粗的责任中心划分不能有效地起到明晰责任、减少相互推诱现象的作用；另一方面，成本中心主要细化至班组和车间这样比较小的范围内，班组或车间成员之间既可以相互促进又可以相互监督，这么小范围内的偷懒行为或其他明显影响成本目标完成的行为是比较容易监测和控制的。(2)最小成本中心划分至个人的企业占21·2%，低于划分到班组或车间层次的企业比例约10个百分点，这是由成本效益原则决定的。企业对每一个员工进行分别考评的成本太高，只对和班组和车间这样的团队进行考评的成本会大大降低，而各班组或车间内的考评则由他们自己进行，这样的分权形式有利于发挥团队生产的积极性。(3)而且，我们可以看到，成本中心细化至个人的企业主要集中在农垦、纺织、石油、商业、建设这些行业，这些行业的主要特点是从成本消耗的角度确认、计量、监控以及考评个人行为及其效果，具有可操作性，符合管理的内在要求。因此，成本中心的细化程度受制于某个具体企业成本消耗可计量考核的最低层次。 
从成本中心的成本指标分解情况看 (见2)中国企业的成本中心的成本指标最主要分解到个人 (36.5%)和班组(33.3%)层次，可见我国成本中心对成本指标大都进行了分解。分解至个人的选择率最高，表明我国企业已意识到成本指标的一些基本性消耗因素完全由基层人员行为所决定，控制成本指标必须把这些基本性消耗因素以定额、标准形式下达给各个人执行，这样，通过各个人行为对各基本性消耗因素的自我控制，实现全员成本管理的目的。但这种意识仅得到部分企业的认同，大部分企业这方面的工作尚未开展。因此，中国企业管理会计实务深化的具体方面确有很多工作要做。 
从行业差异 (见表1)，各行业由于生产产品或提供劳务的特点不同，对成本中心的细化程度不同。(1)农垦行业中60%的企业有设至个人的最小成本中心，这与农业的个体经营方式是一致的。(2)纺织业的现状比较特殊，成本中心细化集中在车间与个人两个层次，对班组层次的选择为零。这一方面说明，纺织企业之间在责任会计的应用上存在很大的差异，这种差异某种意义上表明了企业之间管理水平上的差距;另一方面，纺织行业具有劳动密集的特点，职工有较大的流动性，大量临时工的使用，决定其只能以车间为单位实行集中管理，行使对各个人的直接考核，班组这一层次自然就失去了存在的必要。(3)机械行业成本中心划分较为特殊，有3%的企业有分厂一级的成本中心，车间一级的最小成本中心比重较高52.6%，在各行业中是较高的。这与机械行业装配式与连续式不同的生产方式直接相关。在装配生产方式下，成本中心细化到分厂一级就可以了；而对于连续生产而言，成本中心必须细化到各个生产步骤，即以生产车间为成本中心。机械行业是我国企业应用管理会计较早的也较为成功的行业，因此成本中心的设置也较为规范。(4)其他行业在都以班组一级为主要的最小成本中心。 
表2 企业成本中心的成本指标最后分解到的层次调查 (行业比较) 

从成本指标的进一步细分看 (见表2)，除农垦行业外，各行业企业的成本中心的成本指标都有不同程度地进一步分解，除纺织、农垦和商业外，各行业中对个人项选择率均比个人项在成本中心设置中所占的比例有大幅增加，这表明中国企业已开始认识到成本指标控制与消耗因素控制的关系。成本中心必须能对可控成本指标负责，但成本中心的指标必须进一步细分解为各消耗因素目标，把这些消耗因素一一落实至个人，才能顺利的实现控制目标。 
从地区差异看 (见表队4)，(1)老工业基地最小成本中心中以班组 (55·6%)为主，东部地区以班组 (37·2%)和车间(30·2%)为主，而中西部地区则是车间(35·7%)和分厂 (28·6%)，可见老工业基地责任中心划分较细，而中西部地区在细分责任中心方面要差一些。且不论责任成本控制实际效果如何，划分责任中心是有效的责任控制必不可少的前提，可见中西部地区在一方面还很薄弱。(2)在成本指标的进一步细分方面也是老工业基地和东部地区做得较好，东部地区细分至个人的比例最高。东部地区企业在面对市场经济的过程中，追求成本优势，产生了强烈的控制成本动力，明确细化责任成本至个人是其中的一个重要方面。